Spółka z o.o. cieszy się ogromną popularnością, ponieważ pozwala prowadzić biznes względnie bezpiecznie, wyłączając odpowiedzialność osobistą wspólników za zobowiązania spółki wobec kontrahentów. Chociaż od tego roku mali podatnicy CIT korzystają z preferencyjnej 15-proc. stawki opodatkowania dochodu, to nadal wypłata zysku do wspólnika łączy się z jego ponownym opodatkowaniem 19-proc. zryczałtowanym podatkiem PIT. Czy jedynym sposobem uniknięcia podwójnego opodatkowania jest działalność w formie spółki komandytowej? Niekoniecznie.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest odrębnym bytem prawnym od swoich właścicieli – udziałowców. Jako spółka kapitałowa posiada osobowość prawną. Jest ona więc objęta podatkiem dochodowym od osób prawnych – płaci daninę od wypracowanego przez siebie dochodu. Dochód ten pomniejszony o podatek stanowi zysk, który spółka może przekazać udziałowcom w formie dywidendy. Dla udziałowców dywidenda będzie stanowić dochód, który podlega odpowiedniemu opodatkowaniu – w zależności od statusu udziałowca – podatkiem dochodowym od osób fizycznych bądź prawnych. Na pierwszy rzut oka widać, że dochód spółki z o.o. zostaje opodatkowany podwójnie – najpierw na poziomie spółki, a następnie na poziomie udziałowca.
Przykład
Przykład
Spółka osiąga 100.000 zł dochodu, do którego stosuje stawkę 19%. Daje to 19.000 zł podatku na poziomie spółki. Pozostaje 81.000 zł zysku do wypłaty dla wspólników. Jeżeli zdecydują się oni na wypłatę całej kwoty, to od kwoty 81.000 zł należy odprowadzić 19% podatek w wysokości 15.390 zł. Oznacza to, że po opodatkowaniu kwota, którą będą dysponować udziałowcy wyniesie 65.610 zł. Skutkuje to tym, że jeśli udziałowiec ma skorzystać z dochodu wypracowanego przez spółkę, obciążenie podatkowe kształtuje się na poziomie 34,39% wypracowanego dochodu.
W tym wpisie przedstawiamy klilka sposobów zmniejszenia obciążeń podatkowych zysku, który ostatecznie trafia do udziałowców.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest odrębnym bytem prawnym od swoich właścicieli – udziałowców. Jako spółka kapitałowa posiada osobowość prawną. Jest ona więc objęta podatkiem dochodowym od osób prawnych – płaci daninę od wypracowanego przez siebie dochodu. Dochód ten pomniejszony o podatek stanowi zysk, który spółka może przekazać udziałowcom w formie dywidendy. Dla udziałowców dywidenda będzie stanowić dochód, który podlega odpowiedniemu opodatkowaniu – w zależności od statusu udziałowca – podatkiem dochodowym od osób fizycznych bądź prawnych. Na pierwszy rzut oka widać, że dochód spółki z o.o. zostaje opodatkowany podwójnie – najpierw na poziomie spółki, a następnie na poziomie udziałowca.
Przykład
Przykład
Spółka osiąga 100.000 zł dochodu, do którego stosuje stawkę 19%. Daje to 19.000 zł podatku na poziomie spółki. Pozostaje 81.000 zł zysku do wypłaty dla wspólników. Jeżeli zdecydują się oni na wypłatę całej kwoty, to od kwoty 81.000 zł należy odprowadzić 19% podatek w wysokości 15.390 zł. Oznacza to, że po opodatkowaniu kwota, którą będą dysponować udziałowcy wyniesie 65.610 zł. Skutkuje to tym, że jeśli udziałowiec ma skorzystać z dochodu wypracowanego przez spółkę, obciążenie podatkowe kształtuje się na poziomie 34,39% wypracowanego dochodu.
W tym wpisie przedstawiamy klilka sposobów zmniejszenia obciążeń podatkowych zysku, który ostatecznie trafia do udziałowców.
Inwestujesz w nieruchomości pod wynajem?
Przygotujemy dla Ciebie rozwiązania prawne, dzięki którym legalnie zmniejszysz podatki i jednocześnie ochronisz swój majątek przed bezprawnym działaniem administracji skarbowej.
Inwestujesz w nieruchomości pod wynajem? Przygotujemy dla Ciebie rozwiązania prawne, dzięki którym legalnie zmniejszysz podatki i jednocześnie ochronisz swój majątek przed bezprawnym działaniem administracji skarbowej.
1. Pełnienie funkcji członka zarządu
Powszechnym rozwiązaniem, szczególnie w mniejszych spółkach, jest pełnienie przez właścicieli funkcji zarządczych w spółce. Spółka z o.o. działa przez swoje organy. Jednym z nich jest zarząd, który prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją na zewnątrz. Może być on wielo bądź jednoosobowy. Wynagrodzenie członka zarządu stanowi dla spółki koszt podatkowy – pomniejszy więc dochód do opodatkowania na poziomie spółki.
Przykład
Przykład
Członek zarządu jest zatrudniony w spółce na podstawie umowy o pracę z wynagrodzeniem w wysokości 6.909.32 zł brutto. Łączny koszt pracodawcy z tej umowy wynosi 8.333,33 zł miesięcznie, co na rok daje kwotę 99.999,96 zł. Używając liczb z Przykładu 1 spółka zamiast 100.000 zł dochodu wykaże 0,04 zł a co za tym idzie nie zapłaci podatku w ogóle. Członek zarządu zatrudniony na podstawie umowy o pracę jest opodatkowany według skali podatkowej i kwota rocznego podatku od osób fizycznych wyniesie 6.540 zł. Stawka podatku przy takich dochodach to 18%, jednak po uwzględnieniu pomniejszeń (składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, zastosowanie kwoty zmniejszającej podatek) realna stopa procentowa podatku dochodowego od osób fizycznych wyniesie 11,17%. Osoba fizyczna uiści podatek ze stawką 18% pomniejszoną o kwotę zmniejszającą podatek (556,02 zł). W tym wypadku stopa procentowa podatku wyniesie 11,17%. Warto zaznaczyć jednak, że realne obciążenie całkowitej kwoty kosztu wynagrodzenia wyniesie 41,43% ze względu na dokonane potrącenia od kwoty wynagrodzenia. Różnica pomiędzy 41,43% a 11,17% ma charakter niepodatkowy. Te 30,26% to kwota składek na ubezpieczenia, które nie mają charakteru nieekwiwalentnego tak jak podatki. Kwotowo jednak suma do dyspozycji takiego udziałowcy/członka zarządu wyniesie 58.565,64 zł na rok.
Jeżeli nie chcemy łożyć znacznej części wynagrodzenia na ubezpieczenia to członek zarządu może pełnić swą funkcję na innej podstawie niż umowa o pracę. Mogą być to: umowa zlecenie bądź umowa nienazwana, tzw. kontrakt menedżerski, który w zależności od postanowień w nim zawartych może przypominać umowę zlecenia lub umowę o pracę. Warto zwrócić uwagę na postanowienia art. 13 pkt 9 ustawy PIT, który wyklucza zastosowanie tak zwanej liniowej stawki 19, jeżeli przychody z tytułu zarządzania przedsiębiorstwem są uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej.
Najniższe obciążenie wynagrodzenia wystąpi w wypadku wykonywania obowiązków członka zarządu na podstawie powołania uchwałą wspólników. Dzieje się tak ze względu na to, że nie stanowi ono tytułu do obowiązkowego ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego. W związku z tym, jedynym obciążeniem takiego wynagrodzenia będzie podatek od osób fizycznych obliczany według skali podatkowej.
Przykład
Przykład
Bazując na powyższych danych liczbowych spółka przeznacza 8.333,33 zł miesięcznie na wynagrodzenie członka zarządu co w skali roku daje 99 999,96 zł. Spóła osiągając za dany rok podatkowy przychód 100.000 zł nie zapłaci podatku ze względu koszt wynagrodzenia członka zarządu. Zgodnie z przepisami przychód będzie sklasyfikowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście. Przychód ten może być pomniejszony o koszt uzyskania przychodu – 111,25 zł miesięcznie, co daje 1.335 zł rocznie. Dochód można pomniejszyć o kwotę wolną od podatku – przy takim dochodzie w skali roku wyniesie ona 126,13 zł. Do kwoty 85.528 zł zastosowanie będzie miała stawka 18%, a do nadwyżki ponad tę kwotę – stawka 32%. W związku z tym podatek wyniesie 19.599 zł. Realne obciążenie dochodu wyniesie zaś 19,60%. Do dyspozycji udziałowca pozostanie więc 80.400,96 zł.
Jeszcze lepszy efekt podatkowy można osiągnąć ustalając wynagrodzenie za pełnienie funkcji członka na poziomie 85.528 zł rocznie, a resztę dochodu spółki przeznaczając na wynagrodzenie za usługi świadczone w ramach działalności gospodarczej podatnika i opodatkować je według liniowej stawki 19%. Wynika to z tego, że wspomniane wcześniej wyłączenie stosowania stawki liniowej tyczy się jedynie wykonywania funkcji zarządczych, a nie obejmuje innych usług, np. usług doradczych. Warto zadbać o odpowiednie postanowienia umowne, które jasno będą określać obowiązki ciążące na osobie pełniącej funkcję członka zarządu z tego tytułu oraz z tytułu wykonywania tych innych usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Przykład
Przykład
Wykorzystując powyższe dane liczbowe od wynagrodzenia za pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania w kwocie 85.528 zł podatek PIT wyniesie 15.395,04 zł, natomiast podatek od wynagrodzenia za usługi doradcze w wysokości 14 471,96 zł, do którego zastosowanie może znaleźć stawka 19%, wyniesie 2.749,67 zł. W sumie podatek wyniesie 18.144,71 zł.
Z powyższych przykładów wynika, że wybór formy prawnej współpracy członka zarządu ze spółką ma niebagatelne znaczenie dla obciążeń jego wynagrodzenia. Dla podanych wyżej wartości liczbowych różnica pomiędzy umową o pracę a pełnieniem funkcji członka zarządu na podstawie powołania uchwałą wspólników oraz świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej z wykorzystaniem stawki 19% wynosi 23.289,61 zł co stanowi 23,29% całego przychodu spółki.
2. Wynajem
Wynajem rzeczy przez wspólnika spółce stanowi kolejną metodę optymalizacji podatkowej jej przychodu. Najczęstszym przypadkiem jest wynajem nieruchomości. Dzięki temu właściciel spółki nie musi brać czynnego udziału w zarządzaniu nią, a jedynie zawrzeć umowę najmu i udostępnić nieruchomość. Dla spółki najem nieruchomości, jeżeli jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, będzie stanowić koszt podatkowy, a co za tym idzie - obniży jej dochód. Dla osoby fizycznej zapłata czynszu przez spółkę stanowić będzie przychód. W przypadku wynajmu istnieje szeroki wachlarz kosztów, które można ująć jako koszt uzyskania przychodu i dzięki temu pomniejszyć podatek do zapłaty. Do wyboru są trzy możliwości ujęcia przychodu z wynajmu przez osobę fizyczną:
1. Wynajem prywatny opodatkowany według skali podatkowej, sumowany z innymi przychodami podatnika.
2. Wynajem prywatny, do którego stosuje się stawkę podatku 8,5% ryczałtu.
3. Wynajem w ramach działalności gospodarczej podatnika.
Ad. 1. Do tego przychodu zastosowanie znajdzie stawka 18% lub - po przekroczeniu kwoty 85.528 zł - 32% w skali roku. Ważnym jest, że przychody z tego wynajmu sumują się z przychodami osiąganymi np. z tytułu umowy o pracę, tak więc niektórzy podatnicy stosunkowo łatwo mogą wejść w drugi próg podatkowy ze stawką 32%, co już nie jest tak korzystne. Plusem opodatkowania według skali jest możliwość odliczenia kosztów uzyskania przychodu. Mogą być nimi między innymi: amortyzacja nabytej nieruchomości, raty odsetkowe jeżeli nieruchomość była nabyta przy użyciu kredytu, koszty ponoszone na utrzymanie nieruchomości. Ad. 2. Do wynajmu prywatnego można również zastosować opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Stawka tego podatku to 8,5% podstawy opodatkowania. Poważną wadą wyboru tego sposobu rozliczania przychodów jest brak możliwości uwzględnienia kosztów ich uzyskania. Nie można więc ująć kosztów ponoszonych na nabycie nieruchomości (w formie odpisów amortyzacyjnych), kosztów ponoszonych na utrzymanie nieruchomości, czy też części odsetkowej raty kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości.
Ad. 3. Trzecim sposobem jest prowadzenie wynajmu w ramach działalności gospodarczej. W ten sposób można korzystać z dobrodziejstw możliwości wykorzystywania kosztów uzyskania przychodu. Atutem tego rozwiązania jest dodatkowo możliwość wyboru tzw. liniowej stawki opodatkowania w wysokości 19%, co umożliwia uniknięcie problemów ze stawką 32%, o których mowa w punkcie 1. Ze stawki liniowej można korzystać niezależnie od kwoty osiąganych przychodów.
Szczegółowego przeglądu dostępnych form opodatkowania dochodów z wynajmu dokonaliśmy w innym artykule na Blogu Podatnika: Opodatkowanie wynajmu nieruchomości – jaką formę rozliczenia wybrać?
3. Pożyczka udzielana przez udziałowca spółce (cienka kapitalizacja)
Przez taką pożyczkę należy rozumieć umowę na podstawie, której strona zobowiązuje się przenieść na drugi podmiot określoną ilość pieniędzy, a biorący pożyczkę zobowiązuje się zwrócić taką samą ilość pieniędzy, ewentualnie wraz z odsetkami. W zakres tej definicji wchodzi również kredyt, emisja papierów wartościowych o charakterze dłużnym, lokata czy też depozyt nieprawidłowy. Przez odsetki od pożyczki rozumieć się będzie wszelkie poniesione na rzecz pożyczkodawcy koszty związane z uzyskaniem i korzystaniem z pożyczki (a więc nie tylko same odsetki rozumiane w sposób potoczny, ale również opłaty, prowizje, premie), a także opłaty z tytułu opóźnionej zapłaty zobowiązań. Również w tej metodzie wykorzystuje się fakt, że poniesione przez spółkę ciężary na rzecz udziałowca spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodu. W przypadku tzw. cienkiej kapitalizacji przepisy regulują w jakiej wysokości koszty poniesione na odsetki dla udziałowca kwalifikowanego mogą być zaliczone do kosztów podatkowych. Przez kwalifikowanego udziałowca rozumie się podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów spółki. Przepisy o cienkiej kapitalizacji stosuje się również, gdy podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów udzielają pożyczki na rzecz spółki. Sama nazwa „cienka (niedostateczna) kapitalizacja” wywodzi się ze zjawiska, że spółka nie mając dostatecznego kapitału wniesionego przez wspólników przy jej założeniu, potrzebuje dodatkowych środków na swoje działanie i dlatego bierze pożyczkę od swoich udziałowców. Obopólna korzyść wynika stąd, że spółka może zaliczyć odsetki od tej pożyczki (do pewnego stopnia, o czym mowa poniżej) do kosztów podatkowych, a udziałowiec otrzymuje wynagrodzenie w formie tych właśnie odsetek.
Kwota odsetek, którą spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu regulowana jest dwojako. To spółka decyduje, którą z nich wybierze.
Pierwsza regulacja pozwala na zaliczenie do kosztów podatkowych odsetek od pożyczki, która to pożyczka łącznie z innymi pożyczkami od podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów, nie przekracza wartości kapitału własnego spółki. Odsetki z tytułu pożyczek, których kwota przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek - nie stanowi kosztu podatkowego. Podkreślić należy, że kapitał własny to pojęcie szersze od występującego w tych przepisach przed rokiem 2015 kapitału zakładowego. Na sumę kapitału własnego składają się kapitały: podstawowy, zapasowy, z aktualizacji wyceny, pozostałe kapitały rezerwowe, zysk (strata) z lat ubiegłych, zysk (strata) netto, odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego.
Przykład
Przykład
Kapitał własny Spółki z o.o. wynosi 100.000 zł. Spółka ma dwóch udziałowców (po 50% udziałów), z których każdy udzielił Spółce 100.000 zł pożyczki z odsetkami wynoszącymi 10% w skali roku. Roczne odsetki wyniosą w sumie 20.000 zł ale spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów podatkowych jedynie 10.000 zł.
Warto wskazać, że wskaźnik relacji pożyczek do kapitału własnego odnosi się tylko do zadłużenia Spółki względem podmiotów „kwalifikowanych”, powiązanych z nią w sposób bezpośredni lub pośredni, a nie wobec wszystkich kontrahentów Spółki. Nie uwzględnia on zatem zadłużenia Spółki wobec innych podmiotów i odsetki im należne mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodu niezależnie od relacji pożyczki do kapitału własnego Spółki.
Druga regulacja, wprowadzona w 2015 roku, która może być stosowana alternatywnie przez spółkę polega na tym, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym mogą podlegać odsetki od pożyczek, w tym udzielonych przez podmioty niepowiązane, w wysokości nieprzekraczającej wartości odpowiadającej iloczynowi wartości stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1,25 punktu procentowego i wartości podatkowej aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w tym ujętych zgodnie z wartością nominalną kwot udzielonych pożyczek, z wyjątkiem wartości niematerialnych i prawnych. Wartość tych aktywów określa się według stanu na ostatni dzień danego roku podatkowego. Dodatkowo wartość odsetek od pożyczek podlegająca, zaliczeniu w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów nie może być wyższa niż wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej, ustalonego za dany rok podatkowy zgodnie z ustawą o rachunkowości. Oznacza to, że limit zaliczenia odsetek od pożyczek do kosztów podatkowych jest wyznaczony przez niższy z tych dwóch wskaźników. Podkreślenia wymaga, iż limit ustalony zgodnie z opisywaną regulacją dotyczy wszytskich odsetek od pożyczek nie tylko odsetek od pożyczek otrzymanych od podmiotów „kwalifikowanych” ale również otrzymanych od podmiotów niepowiązanych.
Przykład
Przykład
Spółka posiada aktywa o wartości podatkowej 1.000.000 zł. Limit kosztów ponoszonych na spłatę odsetek od pożyczek obliczony w następujący sposób:
(1,5%1 + 1,25%) x 1.000.000 zł = 27.500 zł
1Stopa referencyjna NBP na 31.12.2016
Dodatkowo Spółka wypracowała 70.000 zł zysku z działalności operacyjnej. Drugi wskaźnik kształtuje się więc następująco:
50% x 70.000 zł = 35.000 zł
W związku z tym, że niższy wskaźnik kształtuje się na poziomie 27.500 zł. To właśnie tę kwotę odsetek spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych w danym roku podatkowym.
(1,5%1 + 1,25%) x 1.000.000 zł = 27.500 zł
1Stopa referencyjna NBP na 31.12.2016
Dodatkowo Spółka wypracowała 70.000 zł zysku z działalności operacyjnej. Drugi wskaźnik kształtuje się więc następująco:
50% x 70.000 zł = 35.000 zł
W związku z tym, że niższy wskaźnik kształtuje się na poziomie 27.500 zł. To właśnie tę kwotę odsetek spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych w danym roku podatkowym.
Warto podkreślić, że te koszty odsetkowe, które nie „zmieściły” się w danym roku w limicie ustalonym w myśl tych przepisów mogą być odliczone w kolejnych następujących po sobie pięciu latach podatkowych.
Tak więc odsetki od pożyczki udzielonej przez udziałowca będą stanowiły koszt podatkowy dla Spółki (do powyżej wskazanych limitów jeżeli jest to udziałowiec „kwalifikowany”) natomiast dla udziałowca będącego osobą fizyczną będą stanowić przychód z kapitałów pieniężnych (pod warunkiem, że pożyczka nie jest udzielana w ramach działalności gospodarczej). Do takich przychodów stosuje się stawkę 19% zryczałtowanego podatku dochodowego.
Przykład
Spółka posiada kapitał własny na poziomie 1.000.000 zł. W danym roku podatkowym nie osiągnęła dochodu między innymi ze względu na ujęciu w kosztach podatkowych 100.000 zł odsetek od pożyczki udzielonej przez swojego udziałowca, który posiada w niej 50% udziałów. W związku z tym, spółka nie zapłaci podatku dochodowego. Udziałowiec wykaże w swoich przychodach kwotę tych odsetek i zastosuje do niej stawkę 19%. W związku z tym podatek wyniesie 19.000 zł. Warto nadmienić, że płatnikiem podatku od odsetek będzie w tym wypadku spółka będąca pożyczkobiorcą.
Podsumowanie
Podsumowując, istnieje wiele przewidzianych prawem sposobów na niepłacenie podwójnego podatku od wypracowanych przez spółkę z o.o. przychodów. Najlepsze wyniki można osiągnąć poprzez umiejętne korzystanie z wielu tych sposobów łącznie, maksymalnie optymalizując i wykorzystując możliwości, które daje każdy z nich - tak, aby uiścić podatek w kwocie wymaganej przepisami prawa, ale również cieszyć się możliwie jak najwyższym zyskiem do dyspozycji wspólnika, który to zysk jest przecież jednym z głównych celów tworzenia i rozwijania spółek kapitałowych
1. Pełnienie funkcji członka zarządu
Powszechnym rozwiązaniem, szczególnie w mniejszych spółkach, jest pełnienie przez właścicieli funkcji zarządczych w spółce. Spółka z o.o. działa przez swoje organy. Jednym z nich jest zarząd, który prowadzi sprawy spółki i reprezentuje ją na zewnątrz. Może być on wielo bądź jednoosobowy. Wynagrodzenie członka zarządu stanowi dla spółki koszt podatkowy – pomniejszy więc dochód do opodatkowania na poziomie spółki.
Przykład
Przykład
Członek zarządu jest zatrudniony w spółce na podstawie umowy o pracę z wynagrodzeniem w wysokości 6.909.32 zł brutto. Łączny koszt pracodawcy z tej umowy wynosi 8.333,33 zł miesięcznie, co na rok daje kwotę 99.999,96 zł. Używając liczb z Przykładu 1 spółka zamiast 100.000 zł dochodu wykaże 0,04 zł a co za tym idzie nie zapłaci podatku w ogóle. Członek zarządu zatrudniony na podstawie umowy o pracę jest opodatkowany według skali podatkowej i kwota rocznego podatku od osób fizycznych wyniesie 6.540 zł. Stawka podatku przy takich dochodach to 18%, jednak po uwzględnieniu pomniejszeń (składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, zastosowanie kwoty zmniejszającej podatek) realna stopa procentowa podatku dochodowego od osób fizycznych wyniesie 11,17%. Osoba fizyczna uiści podatek ze stawką 18% pomniejszoną o kwotę zmniejszającą podatek (556,02 zł). W tym wypadku stopa procentowa podatku wyniesie 11,17%. Warto zaznaczyć jednak, że realne obciążenie całkowitej kwoty kosztu wynagrodzenia wyniesie 41,43% ze względu na dokonane potrącenia od kwoty wynagrodzenia. Różnica pomiędzy 41,43% a 11,17% ma charakter niepodatkowy. Te 30,26% to kwota składek na ubezpieczenia, które nie mają charakteru nieekwiwalentnego tak jak podatki. Kwotowo jednak suma do dyspozycji takiego udziałowcy/członka zarządu wyniesie 58.565,64 zł na rok.
Jeżeli nie chcemy łożyć znacznej części wynagrodzenia na ubezpieczenia to członek zarządu może pełnić swą funkcję na innej podstawie niż umowa o pracę. Mogą być to: umowa zlecenie bądź umowa nienazwana, tzw. kontrakt menedżerski, który w zależności od postanowień w nim zawartych może przypominać umowę zlecenia lub umowę o pracę. Warto zwrócić uwagę na postanowienia art. 13 pkt 9 ustawy PIT, który wyklucza zastosowanie tak zwanej liniowej stawki 19, jeżeli przychody z tytułu zarządzania przedsiębiorstwem są uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej.
Najniższe obciążenie wynagrodzenia wystąpi w wypadku wykonywania obowiązków członka zarządu na podstawie powołania uchwałą wspólników. Dzieje się tak ze względu na to, że nie stanowi ono tytułu do obowiązkowego ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego. W związku z tym, jedynym obciążeniem takiego wynagrodzenia będzie podatek od osób fizycznych obliczany według skali podatkowej.
Przykład
Przykład
Bazując na powyższych danych liczbowych spółka przeznacza 8.333,33 zł miesięcznie na wynagrodzenie członka zarządu co w skali roku daje 99 999,96 zł. Spóła osiągając za dany rok podatkowy przychód 100.000 zł nie zapłaci podatku ze względu koszt wynagrodzenia członka zarządu. Zgodnie z przepisami przychód będzie sklasyfikowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście. Przychód ten może być pomniejszony o koszt uzyskania przychodu – 111,25 zł miesięcznie, co daje 1.335 zł rocznie. Dochód można pomniejszyć o kwotę wolną od podatku – przy takim dochodzie w skali roku wyniesie ona 126,13 zł. Do kwoty 85.528 zł zastosowanie będzie miała stawka 18%, a do nadwyżki ponad tę kwotę – stawka 32%. W związku z tym podatek wyniesie 19.599 zł. Realne obciążenie dochodu wyniesie zaś 19,60%. Do dyspozycji udziałowca pozostanie więc 80.400,96 zł.
Jeszcze lepszy efekt podatkowy można osiągnąć ustalając wynagrodzenie za pełnienie funkcji członka na poziomie 85.528 zł rocznie, a resztę dochodu spółki przeznaczając na wynagrodzenie za usługi świadczone w ramach działalności gospodarczej podatnika i opodatkować je według liniowej stawki 19%. Wynika to z tego, że wspomniane wcześniej wyłączenie stosowania stawki liniowej tyczy się jedynie wykonywania funkcji zarządczych, a nie obejmuje innych usług, np. usług doradczych. Warto zadbać o odpowiednie postanowienia umowne, które jasno będą określać obowiązki ciążące na osobie pełniącej funkcję członka zarządu z tego tytułu oraz z tytułu wykonywania tych innych usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Przykład
Przykład
Wykorzystując powyższe dane liczbowe od wynagrodzenia za pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania w kwocie 85.528 zł podatek PIT wyniesie 15.395,04 zł, natomiast podatek od wynagrodzenia za usługi doradcze w wysokości 14 471,96 zł, do którego zastosowanie może znaleźć stawka 19%, wyniesie 2.749,67 zł. W sumie podatek wyniesie 18.144,71 zł.
Z powyższych przykładów wynika, że wybór formy prawnej współpracy członka zarządu ze spółką ma niebagatelne znaczenie dla obciążeń jego wynagrodzenia. Dla podanych wyżej wartości liczbowych różnica pomiędzy umową o pracę a pełnieniem funkcji członka zarządu na podstawie powołania uchwałą wspólników oraz świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej z wykorzystaniem stawki 19% wynosi 23.289,61 zł co stanowi 23,29% całego przychodu spółki.
2. Wynajem
Wynajem rzeczy przez wspólnika spółce stanowi kolejną metodę optymalizacji podatkowej jej przychodu. Najczęstszym przypadkiem jest wynajem nieruchomości. Dzięki temu właściciel spółki nie musi brać czynnego udziału w zarządzaniu nią, a jedynie zawrzeć umowę najmu i udostępnić nieruchomość. Dla spółki najem nieruchomości, jeżeli jest poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, będzie stanowić koszt podatkowy, a co za tym idzie - obniży jej dochód. Dla osoby fizycznej zapłata czynszu przez spółkę stanowić będzie przychód. W przypadku wynajmu istnieje szeroki wachlarz kosztów, które można ująć jako koszt uzyskania przychodu i dzięki temu pomniejszyć podatek do zapłaty. Do wyboru są trzy możliwości ujęcia przychodu z wynajmu przez osobę fizyczną:
1. Wynajem prywatny opodatkowany według skali podatkowej, sumowany z innymi przychodami podatnika.
2. Wynajem prywatny, do którego stosuje się stawkę podatku 8,5% ryczałtu.
3. Wynajem w ramach działalności gospodarczej podatnika.
Ad. 1. Do tego przychodu zastosowanie znajdzie stawka 18% lub - po przekroczeniu kwoty 85.528 zł - 32% w skali roku. Ważnym jest, że przychody z tego wynajmu sumują się z przychodami osiąganymi np. z tytułu umowy o pracę, tak więc niektórzy podatnicy stosunkowo łatwo mogą wejść w drugi próg podatkowy ze stawką 32%, co już nie jest tak korzystne. Plusem opodatkowania według skali jest możliwość odliczenia kosztów uzyskania przychodu. Mogą być nimi między innymi: amortyzacja nabytej nieruchomości, raty odsetkowe jeżeli nieruchomość była nabyta przy użyciu kredytu, koszty ponoszone na utrzymanie nieruchomości. Ad. 2. Do wynajmu prywatnego można również zastosować opodatkowanie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Stawka tego podatku to 8,5% podstawy opodatkowania. Poważną wadą wyboru tego sposobu rozliczania przychodów jest brak możliwości uwzględnienia kosztów ich uzyskania. Nie można więc ująć kosztów ponoszonych na nabycie nieruchomości (w formie odpisów amortyzacyjnych), kosztów ponoszonych na utrzymanie nieruchomości, czy też części odsetkowej raty kredytu zaciągniętego na nabycie nieruchomości.
Ad. 3. Trzecim sposobem jest prowadzenie wynajmu w ramach działalności gospodarczej. W ten sposób można korzystać z dobrodziejstw możliwości wykorzystywania kosztów uzyskania przychodu. Atutem tego rozwiązania jest dodatkowo możliwość wyboru tzw. liniowej stawki opodatkowania w wysokości 19%, co umożliwia uniknięcie problemów ze stawką 32%, o których mowa w punkcie 1. Ze stawki liniowej można korzystać niezależnie od kwoty osiąganych przychodów.
Szczegółowego przeglądu dostępnych form opodatkowania dochodów z wynajmu dokonaliśmy w innym artykule na Blogu Podatnika: Opodatkowanie wynajmu nieruchomości – jaką formę rozliczenia wybrać?
3. Pożyczka udzielana przez udziałowca spółce (cienka kapitalizacja)
Przez taką pożyczkę należy rozumieć umowę na podstawie, której strona zobowiązuje się przenieść na drugi podmiot określoną ilość pieniędzy, a biorący pożyczkę zobowiązuje się zwrócić taką samą ilość pieniędzy, ewentualnie wraz z odsetkami. W zakres tej definicji wchodzi również kredyt, emisja papierów wartościowych o charakterze dłużnym, lokata czy też depozyt nieprawidłowy. Przez odsetki od pożyczki rozumieć się będzie wszelkie poniesione na rzecz pożyczkodawcy koszty związane z uzyskaniem i korzystaniem z pożyczki (a więc nie tylko same odsetki rozumiane w sposób potoczny, ale również opłaty, prowizje, premie), a także opłaty z tytułu opóźnionej zapłaty zobowiązań. Również w tej metodzie wykorzystuje się fakt, że poniesione przez spółkę ciężary na rzecz udziałowca spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodu. W przypadku tzw. cienkiej kapitalizacji przepisy regulują w jakiej wysokości koszty poniesione na odsetki dla udziałowca kwalifikowanego mogą być zaliczone do kosztów podatkowych. Przez kwalifikowanego udziałowca rozumie się podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów spółki. Przepisy o cienkiej kapitalizacji stosuje się również, gdy podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów udzielają pożyczki na rzecz spółki. Sama nazwa „cienka (niedostateczna) kapitalizacja” wywodzi się ze zjawiska, że spółka nie mając dostatecznego kapitału wniesionego przez wspólników przy jej założeniu, potrzebuje dodatkowych środków na swoje działanie i dlatego bierze pożyczkę od swoich udziałowców. Obopólna korzyść wynika stąd, że spółka może zaliczyć odsetki od tej pożyczki (do pewnego stopnia, o czym mowa poniżej) do kosztów podatkowych, a udziałowiec otrzymuje wynagrodzenie w formie tych właśnie odsetek.
Kwota odsetek, którą spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu regulowana jest dwojako. To spółka decyduje, którą z nich wybierze.
Pierwsza regulacja pozwala na zaliczenie do kosztów podatkowych odsetek od pożyczki, która to pożyczka łącznie z innymi pożyczkami od podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów, nie przekracza wartości kapitału własnego spółki. Odsetki z tytułu pożyczek, których kwota przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek - nie stanowi kosztu podatkowego. Podkreślić należy, że kapitał własny to pojęcie szersze od występującego w tych przepisach przed rokiem 2015 kapitału zakładowego. Na sumę kapitału własnego składają się kapitały: podstawowy, zapasowy, z aktualizacji wyceny, pozostałe kapitały rezerwowe, zysk (strata) z lat ubiegłych, zysk (strata) netto, odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego.
Przykład
Przykład
Kapitał własny Spółki z o.o. wynosi 100.000 zł. Spółka ma dwóch udziałowców (po 50% udziałów), z których każdy udzielił Spółce 100.000 zł pożyczki z odsetkami wynoszącymi 10% w skali roku. Roczne odsetki wyniosą w sumie 20.000 zł ale spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów podatkowych jedynie 10.000 zł.
Warto wskazać, że wskaźnik relacji pożyczek do kapitału własnego odnosi się tylko do zadłużenia Spółki względem podmiotów „kwalifikowanych”, powiązanych z nią w sposób bezpośredni lub pośredni, a nie wobec wszystkich kontrahentów Spółki. Nie uwzględnia on zatem zadłużenia Spółki wobec innych podmiotów i odsetki im należne mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodu niezależnie od relacji pożyczki do kapitału własnego Spółki.
Druga regulacja, wprowadzona w 2015 roku, która może być stosowana alternatywnie przez spółkę polega na tym, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym mogą podlegać odsetki od pożyczek, w tym udzielonych przez podmioty niepowiązane, w wysokości nieprzekraczającej wartości odpowiadającej iloczynowi wartości stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego obowiązującej w ostatnim dniu roku poprzedzającego rok podatkowy powiększonej o 1,25 punktu procentowego i wartości podatkowej aktywów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, w tym ujętych zgodnie z wartością nominalną kwot udzielonych pożyczek, z wyjątkiem wartości niematerialnych i prawnych. Wartość tych aktywów określa się według stanu na ostatni dzień danego roku podatkowego. Dodatkowo wartość odsetek od pożyczek podlegająca, zaliczeniu w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów nie może być wyższa niż wartość odpowiadająca 50% zysku z działalności operacyjnej, ustalonego za dany rok podatkowy zgodnie z ustawą o rachunkowości. Oznacza to, że limit zaliczenia odsetek od pożyczek do kosztów podatkowych jest wyznaczony przez niższy z tych dwóch wskaźników. Podkreślenia wymaga, iż limit ustalony zgodnie z opisywaną regulacją dotyczy wszytskich odsetek od pożyczek nie tylko odsetek od pożyczek otrzymanych od podmiotów „kwalifikowanych” ale również otrzymanych od podmiotów niepowiązanych.
Przykład
Przykład
Spółka posiada aktywa o wartości podatkowej 1.000.000 zł. Limit kosztów ponoszonych na spłatę odsetek od pożyczek obliczony w następujący sposób:
(1,5%1 + 1,25%) x 1.000.000 zł = 27.500 zł
1Stopa referencyjna NBP na 31.12.2016
Dodatkowo Spółka wypracowała 70.000 zł zysku z działalności operacyjnej. Drugi wskaźnik kształtuje się więc następująco:
50% x 70.000 zł = 35.000 zł
W związku z tym, że niższy wskaźnik kształtuje się na poziomie 27.500 zł. To właśnie tę kwotę odsetek spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych w danym roku podatkowym.
(1,5%1 + 1,25%) x 1.000.000 zł = 27.500 zł
1Stopa referencyjna NBP na 31.12.2016
Dodatkowo Spółka wypracowała 70.000 zł zysku z działalności operacyjnej. Drugi wskaźnik kształtuje się więc następująco:
50% x 70.000 zł = 35.000 zł
W związku z tym, że niższy wskaźnik kształtuje się na poziomie 27.500 zł. To właśnie tę kwotę odsetek spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych w danym roku podatkowym.
Warto podkreślić, że te koszty odsetkowe, które nie „zmieściły” się w danym roku w limicie ustalonym w myśl tych przepisów mogą być odliczone w kolejnych następujących po sobie pięciu latach podatkowych.
Tak więc odsetki od pożyczki udzielonej przez udziałowca będą stanowiły koszt podatkowy dla Spółki (do powyżej wskazanych limitów jeżeli jest to udziałowiec „kwalifikowany”) natomiast dla udziałowca będącego osobą fizyczną będą stanowić przychód z kapitałów pieniężnych (pod warunkiem, że pożyczka nie jest udzielana w ramach działalności gospodarczej). Do takich przychodów stosuje się stawkę 19% zryczałtowanego podatku dochodowego.
Przykład
Spółka posiada kapitał własny na poziomie 1.000.000 zł. W danym roku podatkowym nie osiągnęła dochodu między innymi ze względu na ujęciu w kosztach podatkowych 100.000 zł odsetek od pożyczki udzielonej przez swojego udziałowca, który posiada w niej 50% udziałów. W związku z tym, spółka nie zapłaci podatku dochodowego. Udziałowiec wykaże w swoich przychodach kwotę tych odsetek i zastosuje do niej stawkę 19%. W związku z tym podatek wyniesie 19.000 zł. Warto nadmienić, że płatnikiem podatku od odsetek będzie w tym wypadku spółka będąca pożyczkobiorcą.
Podsumowanie
Podsumowując, istnieje wiele przewidzianych prawem sposobów na niepłacenie podwójnego podatku od wypracowanych przez spółkę z o.o. przychodów. Najlepsze wyniki można osiągnąć poprzez umiejętne korzystanie z wielu tych sposobów łącznie, maksymalnie optymalizując i wykorzystując możliwości, które daje każdy z nich - tak, aby uiścić podatek w kwocie wymaganej przepisami prawa, ale również cieszyć się możliwie jak najwyższym zyskiem do dyspozycji wspólnika, który to zysk jest przecież jednym z głównych celów tworzenia i rozwijania spółek kapitałowych.
Jeśli ten artykuł okazał się dla Ciebie wartościowy i chciałbyś dowiedzieć się więcej na temat opodatkowania spółek kapitałowych, to polub nasz FanPage i zadawaj pytania w komentarzach.
Autorem tekstu jest Karol Krzywicki, prawnik, doradca podatkowy w kancelarii MyAdvice, absolwent Wydziału Prawa i Administracji Uniwersytetu Jagiellońskiego. Ukończył również studia podyplomowe - Finanse i Rachunkowość na Uniwersytecie Ekonomicznym w Krakowie.